Аналітика

3 серпня 2014 року набрав чинності Закон України «Про внесення змін до Податкового кодексу України та деяких інших законодавчих актів» від 31.07.2014 р. № 1621-VII, яким, серед іншого, до 1 січня 2015 року установлено військовий збір.

Нещодавно в пресі активно обговорювався законопроект, яким пропонувалося продовжити строк стягнення військового збору до 1 січня 2016 року (проект Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу та деяких інших Законів України (щодо податкової реформи)» № 5079 від 15 вересня 2014 року). Однак даний законопроект було відхилено. Тому наразі військовий збір запроваджено до кінця поточного року.

Зазначимо,  що питання правомірності справляння військового збору залишається дискусійним. По-перше, законодавець не включив військовий збір до ст. 9 Податкового кодексу України (далі – «ПКУ»), яка встановлює виключний перелік загальнообов’язкових податків і зборів, що є обов’язковими для сплати на території України. По-друге, ПКУ не визначена база оподаткування військовим збором, що відповідно до п. 7.1 ПКУ є обов’язковим елементом будь-якого податку/ збору (про це більш детально йдеться нижче). Відтак, з урахуванням вищезазначеного ця стаття скоріше для тих платників податків, хто прийняв для себе рішення добровільно сплачувати військовий збір.

У даній статті досліджуються наступні питання:

•  платники військового збору та об’єкт оподаткування військовим збором;
•  база оподаткування військовим збором;
•  порядок нарахування та сплати військового збору.

В кінці статті надається короткий екскурс в історію про природу виникнення та установлення військових податків/ зборів в світі.

1.  Платники військового збору та об’єкт оподаткування військовим збором

Відповідно до пп. 1.1 п. 16 прим. 1 підрозділу 10 Розділу XX ПКУ платниками військового збору є особи, визначені п. 162.1 ст. 162 ПКУ. Згідно із п. 162.1 ст. 162 ПКУ платниками є:

•  фізична особа-резидент, яка отримує доходи як з джерела їх походження в Україні, так і іноземні доходи;
•  фізична особа-нерезидент, яка отримує доходи з джерела їх походження в Україні;
•  податковий агент.

Зазначимо, що в проекті Закону України «Про внесення змін до Податкового кодексу України щодо усунення неузгодженостей при стягненні військового збору» № 5047 від 09.09.2014 р. (далі – «Законопроект № 5047») пропонується встановити окремі категорії фізичних осіб, з яких не буде стягуватися військовий збір, а саме з доходів фізичних осіб, які мають податкову адресу на тимчасово окупованій території Автономної Республіки Крим та на території населених пунктів, де проводиться антитерористична операція. Це пов’язано з відсутністю казначейського обслуговування з боку компетентних органів України на відповідних територіях. Наразі зазначений законопроект опрацьовується в комітеті ВРУ.

Найбільше питань виникає щодо об’єкту оподаткування військовим збором. Так, відповідно до пп. 1.2 п. 16 прим. 1 підрозділу 10 Розділу XX ПКУ об’єктом оподаткування військовим збором є «доходи у формі заробітної плати, інших заохочувальних та компенсаційних виплат або інших виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику у зв’язку з трудовими відносинами та за цивільно-правовими договорами; виграшу в державну та недержавну грошову лотерею, виграш гравця (учасника), отриманий від організатора азартної гри». Таким чином, відповідно до зазначеної норми об’єктом оподаткування збором є:

1) доходи у зв’язку з трудовими відносинами;

2) виплати і винагороди за цивільно-правовими договорами;

3) виплати у формі виграшу в державну та недержавну грошову лотерею, у азартній грі.

З огляду на зазначене одразу виникає питання чи підлягають оподаткуванню військовим збором іноземні доходи. З переліку платників, визначених у п. 162.1 ст. 162 ПКУ (як от фізична особа-резидент щодо іноземних доходів), та визначення об’єкта оподаткування військовим збором, який не деталізує об’єкт в залежності від джерела походження доходу, можна зробити висновок, що іноземні доходи підлягають оподаткуванню військовим збором.

Однак Державна фіскальна служба в декількох листах (Лист від 08.09.2014 р. № 3095/6/99-99-17-03-03-15 та Лист від 15.09.2014 № 4551/7/99-99-17-02-01-17) роз’яснила, що об’єктом оподаткування є лише доходи з джерела їх походження в Україні. Зазначимо, що такі листи є лише висвітленням позиції контролюючого органу і, як показує практика, можуть бути відкликані.

Зазначимо, що вищезгадуваним Законопроектом № 5047 запропоновано внести зміни до ПКУ, виключивши іноземні доходи зі складу оподаткованих військовим збором доходів.

Також багато питань виникає щодо оподаткування доходів за цивільно-правовими договорами, зокрема чи є платниками військового збору фізичні особи-підприємці (далі – «ФОП»). З буквального тлумачення об’єкта оподаткування військовим збором «виплат і винагород, які нараховуються (виплачуються, надаються) платнику <…> за цивільно-правовими договорами» виходить, що будь-які платежі, отримані за цивільно-правовими договорами, є об’єктом оподаткування військовим збором.

Державна фіскальна служба звузила об’єкт оподаткування за цивільно-правовими договорами. Так, оподаткуванню підлягають доходи, отримані за цивільно-правовими договорами, які стосуються використання праці фізичних осіб та входять до фонду оплати праці. Так, у Листі від 08.09.2014 р. № 3095/6/99-99-17-03-03-15 зазначено, що «під об’єктом оподаткування військовим збором розуміється дохід, який нараховується (виплачується, надається) платнику податку у зв’язку з відносинами трудового найму відповідно до умов трудового та цивільно-правових договорів та належить до фонду оплати праці» Таким чином, мова йде про договори на виконання робіт (договір підряду) та надання послуг.

Що стосується доходів ФОП, то відповідно до «Роз’яснення щодо військового збору» від 23 вересня 2014 року доходи ФОП не є об’єктом оподаткування військовим збором. Однак служба уточнила, що зазначене не застосовується, якщо буде встановлено, що відносини за цивільно-правовим договором фактично є трудовими, а сторони договору можуть бути прирівняні до працівника чи роботодавця.

Наразі Державна фіскальна служба лише на рівні роз’яснень надала зазначені уточнення стосовно доходів за цивільно-правовими договорами. Законопроектом № 5047 пропонується в цій частині внести зміни до ПКУ, чітко визначивши, що об’єктом оподаткування є доходи за цивільно-правовими договорами, які включаються до фонду оплати праці.

Стосовно оподаткування доходів у зв’язку з трудовими відносинами, то загальний підхід контролюючого органу наступний: виплати, які є об’єктом оподаткування ПДФО, є об’єктом оподаткування військовим збором. Зокрема, об’єктом оподаткування збором є систематичні виплати, здійснювані на підставі колективного договору, на користь працівників, які перебувають у відпустці по догляду за дитиною; виплати по листках непрацездатності (оплата перших п’яти днів тимчасової непрацездатності за рахунок коштів роботодавця та допомога по тимчасовій непрацездатності)¹; вихідна допомога у зв’язку із скороченням працівника²; внески роботодавця за страховим полісом добровільного страхування життя працівника³.

2. База оподаткування військовим збором

Відповідно до ст. 7 ПКУ база оподаткування є одним із обов’язкових елементів податків та зборів. Відповідно до п. 29.1 ст. 29 ПКУ обчислення суми податку здійснюється шляхом множення бази оподаткування на ставку податку із/ без застосуванням відповідних коефіцієнтів.

Разом з тим, для військового збору не визначена база оподаткування. Відповідно до пп. 1.3 п. 16 прим. 1 підрозділу 10 Розділу XX ПКУ «1.3. Ставка збору становить 1,5 відсотка від об’єкта оподаткування, визначеного підпунктом 1.2 цього пункту.» Тобто виходить, що військовий збір обчислюється шляхом множення об’єкта оподаткування на ставку збору. Проте відповідно до п. 22.1 ПКУ об’єкт оподаткування – це майно, товари, дохід, з наявністю яких податкове законодавство пов’язує виникнення у платника податкового обов’язку, тоді як згідно з п. 23.1 ПКУ саме база оподаткування є тим  фізичним, вартісним виразом об’єкта оподаткування, до якого застосовується податкова ставка і який використовується для визначення розміру податкового зобов’язання.

Зазначимо, що у зв’язку з такою «неточністю» у багатьох платників податків виникло питання з якої суми доходів утримувати військовий збір. Державна фіскальна служба роз’яснила⁴, що доходи оподатковуються військовим збором без вирахування сум ПДФО, ЄСВ, страхових внесків до Накопичувального фонду.

Додатково зазначимо, що Законопроектом № 5047 пропонується змінити нинішню базу оподаткування і визначити її як загальну суму нарахованого доходу зменшену на суму ЄСВ.

Також законодавство не містить жодного обмеження щодо максимальної величини бази нарахування військового збору. Тобто якщо, наприклад, для нарахування ЄСВ встановлена максимальна величина бази нарахування (наразі це 20 706 грн), то для військового збору такого обмеження немає. Отже військовий збір нараховується на будь-яку суму об’єкта оподаткування.

Далі для прикладу розрахуємо військовий збір із заробітної плати працівника у розмірі 3000 грн.⁵ З такої заробітної плати необхідно утримати:

Єдиний соціальний внесок: 3000 грн * 3,6 % = 108 грн.

ПДФО: (3000 грн – 108 грн) * 15 % = 433 грн 80 коп.

Військовий збір: 3000 грн * 1,5 % = 45 грн.

У результаті, після сплати всіх платежів працівник отримає: 3000 грн – 108 грн – 433 грн 80 коп. – 45 грн = 2413 грн 20 коп.

3.   Порядок нарахування, утримання та сплати військового збору

Нарахування, утримання та сплата (перерахування) збору до бюджету є аналогічною для ПДФО. У випадку здійснення виплат, пов’язаних з трудовими відносинами, відповідальним за нарахування та сплату цього збору є роботодавець, який виплачує такі доходи на користь платника податку, у випадку з іншими виплатами та винагородами, відповідальною за нарахування, утримання та сплату до бюджету податку з таких доходів з джерела їх походження в Україні є податковий агент (пп. 1.5 п. 16 прим. 1 підр. 10 р. XX ПКУ).

Окремо слід зауважити, що за підходом Державної фіскальної служби суми доходів, що нараховані після 03 серпня 2014 року за періоди до 03 серпня 2014 року, підлягають оподаткуванню військовим збором на загальних підставах⁶.

4.  Історичний екскурс у запровадження військових податків

Введення податків та зборів для військових цілей держави практикувалося ще з 1874 року, коли вперше в Іспанії протягом Третьої карлістської війни було введено воєнно-податкові марки (поштові марки з надписом «Військовий податок»). Їх наклеювали на конверти  додатково до звичайних поштових марок за рахунок відправника, а всі кошти, що надходили від їх оплати йшли на озброєння армії. Згодом такий податок був введений у Великій Британії та її колоніях, Канаді, Новій Зеландії, Австралії та інших державах⁷.

На воєнні цілі частково спрямовувалися і кошти від сплати ПДФО. При цьому аналіз історії введення ПДФО свідчить, що вперше його було запроваджено саме для фінансування військових потреб. Так, в США ще в 1861 році було установлено ПДФО для покриття витрат держави під час громадянської війни, яку в той час вели штати за незалежність від Великої Британії⁸.

Згодом кошти для військових потреб почали збиратися шляхом введення окремих військових податків. Так, 17 серпня 1917 року в Канаді було введено воєнний податок («The Income War Tax Act»)⁹.

В Україні військовий збір установлюється вперше.

Звертаємо Вашу увагу на те, що наведений вище коментар не є консультацією і пропонується з інформаційною метою. В конкретних ситуаціях рекомендується отримання повної фахової консультації.

Примітки:

З повагою,

© WTS Consulting LLC, 2014

Прокоментувати